摘 要: 2008年国际金融危机以来，我国减税降费先后经历了调节需求为主、供给为辅，调节供给为主、需求为辅，调节需求、供给并重等三个主要减税降费模式。我国近些年来实行的大规模减税降费模式取得了系列显著成效，但仍存在企业社保缴费率居高不下、税收优惠政策适用范围有限、相应法律法规配套不及时、分税制财政体制改革滞后、税收法定意识淡薄等问题。要进一步完善减税降费政策，继续施行“组合式”减税降费策略，不断提升减税降费的政策效能。
关键词:减税降费 政策效果 存在问题 改革方向
【中图分类号】F812 【文献标识码】A
财政是国家治理的基础和重要支柱，科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障。《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》将“建立现代财税金融体制”作为“全面深化改革、构建高水平社会主义市场经济体制”的重要内容。全面梳理近年来我国减税降费政策的演进历程，并分析当前减税降费政策的主要存在问题，从而为未来一段时期我国减税降费政策的改革方向提出对策建议，这对建立完善我国现代财税金融体制，具有重要的现实意义。
减税降费的模式演进历程
随着国际国内经济社会形势的不断变化，2008年国际金融危机以来，我国减税降费政策先后经历了调节需求为主、供给为辅（2008—2011年），调节供给为主、需求为辅（2012—2016年）和调节需求、供给并重（2017年至今）三个主要时期。
调节需求为主、供给为辅时期
自从我国加入世贸组织以来，对外贸易总量不断扩大，出口已成为推动我国经济增长的重要引擎。参与全球分工体系使我国成为名副其实的“世界工厂”，实现了经济高速增长的“奇迹”。但与此同时，过高的贸易依存度也为中国经济增添了不稳定风险。2008年，美国爆发金融危机并迅速席卷全球，高度依靠出口驱动的中国经济也受到了巨大的冲击与影响。在国际市场动荡的情况下，我国出现大量外贸企业破产、工人失业等问题，实现经济增长动力从外部出口转向消费内需是解决问题的关键所在。为应对此次来势猛、扩散快、影响大的国际金融危机，我国政府部门采取扩张的积极财政政策和适度宽松的货币政策，迅速推出进一步扩大内需、促进经济增长的十项措施，其中减税降费是重要组成部分。
针对此次危机的特点，这个时期的减税降费政策，以扩需求为主要目标，瞄准的是需求总量调节，着力点主要在需求侧一端，供给调节只是辅助手段。它的基本行动逻辑是，通过减税降费增加企业现金流和居民可支配收入。企业现金流的增加，有利于扩大投资需求；居民可支配收入的增加，有利于扩大消费需求。企业投资与居民消费的有效增加，又能较好地促进宏观经济复苏。因这一阶段的减税降费政策，是作为逆经济周期调节手段出台的，所以多是临时性的，追求的是短期均衡，是权宜之策。
这一时期调节需求为主、供给为辅减税降费政策的实施，有力推动了我国经济从国际金融危机中迅速复苏，2009年我国GDP增速回升至9.1%，2010年则保持在10.3%的高位。
调节供给为主、需求为辅时期
我国GDP增速从2012年起开始逐渐回落，增长阶段出现根本性转换，进入经济新常态。GDP增速下降、工业品价格下降、实体企业盈利下降、生产能力闲置和过剩并存等问题，表明上看是总量与周期性的问题，实际是因为供给体系的创新能力无法适应消费需求的变化，是结构性有效供给不足导致的。为此，2015年11月10日，中央财经领导小组第十一次会议在研究经济结构性改革和城市工作时首次提出供给侧结构性改革。
供给侧结构性改革旨在通过提高供给质量，调整经济结构，实现要素最优配置，提升经济增长质量。完成供给侧机构性改革需要重点推进“三去一降一补”五大任务。为此，减税降费政策的主要政策目标也发生转变，转向“调节供给为主，需求为辅”的新模式，主要目标为降低企业成本。其行动逻辑为：通过减税降费，减少企业税费成本，进而降低其生产经营成本，从而有利于企业优化供给结构，或有利于企业提升供给质量。
可见，减税降费政策的主要目的在于解决经济运行中的结构性问题，这决定了减税降费不是周期性的，而系长久之计。通过该时期调节供给为主、需求为辅减税降费政策的持续实施，我国高耗能产业比重有所下降、高技术产业比重提升、工业企业成本下降、供给质量水平显著增加，供给侧结构性改革成效得以显现。生态环境方面，单位国内生产总值能耗、水耗均下降20%以上，主要污染物排放量持续下降，重点城市重污染天数减少一半，森林面积增加1.63亿亩，沙化土地面积年均缩减近2000平方公里，生态环境状况逐渐好转，绿色发展呈现可喜局面。
调节需求、供给并重时期
2018年以来，新一轮中美贸易摩擦不断升级。美国旨在通过限制出口高技术产品阻碍我国技术进步，供应链断裂使贸易摩擦所涉及的行业受到了严重的供给冲击。为此，2018年7月中共中央政治局会议提出稳就业、稳金融、稳外贸、稳外资、稳投资、稳预期的“六稳”方针。2020年10月，党的十九届五中全会通过的《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十四个五年规划和二〇三五年远景目标的建议》中提出要构建“以国内大循环为主体、国内国际双循环相互促进”的新发展格局，这是党中央在国内外环境发生显著变化大背景下，推动我国开放型经济向更高层次发展的重大战略部署。新发展格局一方面要求“畅通国内循环，促进形成强大的国内市场”，这需要进一步扩大需求、提高有效供给，做好需求与供给的对接，打造完整的内需体系；另一方面也需要通过不断的技术创新和产业升级提高供给质量、牢牢掌握产业链重构的主动权。
新冠肺炎疫情初期为阻断疫情进一步蔓延，我国第一时间采取“封城”“隔离”“停工停产停学”等措施。在这样严格的防疫政策下，我国大部分企业经营陷入停滞状态。疫情对经济的破坏力是巨大的，尤其是中小企业面临严重的生存危机。此时，首要解决的问题就是如何缓解企业的生存危机，我国政府出台了一系列扶持政策帮助企业复工复产、恢复正常经营、从濒临破产的边缘转危为安，税收优惠就是重要形式之一，其主要目的在于保供给和保市场主体，让企业能够“活下去”。在这之后，疫情给我国经济带来的负面影响进一步扩大到就业、消费等层面，经济下行压力进一步加大。2020年4月，中央继“六稳”之后又提出保居民就业、保基本民生、保市场主体、保粮食能源安全、保产业链供应链稳定、保基层运转的“六保”新任务。完成“六保”任务同样需要需求端与供给端同时发力进行调节。
由此可见，在中美贸易摩擦、新冠肺炎疫情及复杂多变的国际环境下，减税降费政策不能仅针对供给端，还需要同时对需求端进行调节。所以，这一时期的减税降费模式已转变为调需求与调供给共同发力、双管齐下。它呈现出“组合式”新特点，既有阶段性措施，又有制度性安排；既有减免政策，又有缓缴退税措施；既有普遍适用的减负政策，又有特定领域专项帮扶措施；既有延续性安排，又有新增部署；既有中央统一实施的政策，又有地方依法自主实施的措施，呈现出全面发力、多点突破的特点。
我国减税降费存在的主要问题
当前，在需求收缩、供给冲击、预期转弱的三重压力下，我国企业主体受到了巨大的冲击，尤其是中小企业，新冠肺炎疫情致使众多中小企业陷入寒冬，面临发展停滞、物流成本猛涨、资金短缺等困境。为助企纾困，2020年以来我国不断加大减税降费力度、推出减税降费优惠政策。与政府大规模投资、发放消费券相比，给企业减税降费是更为直接、有效率的。然而，我国近些年来实行的大规模减税降费模式，虽然降低了企业成本，增加了其资金流，有效纾解企业的经营困难，激发了市场主体活力、稳定了市场预期，但仍有部分企业反映减税降费优惠政策的获得感较弱，主要问题表现在：
一是社保缴费率高且居高不下，企业普遍反映获得感不强。按照我国人力资源和社会保障部的规定，企业应以按照员工基本工资的一定比例缴纳社保费用，其中养老保险缴费率20%、医疗保险为10％，失业保险为1.5％，工伤保险为0.5%—2％，生育保险为0.8％，公积金为10％。“五险一金”合计的缴费比例占到员工基本工资总额的43％左右，居全球前列。过高的社保缴费率直接影响企业现金流状况，导致企业的用工成本难以有效降低，加重了企业负担，增加了企业经营困难，不利于“保主体”、激发市场活力。
二是税收优惠政策适用范围有限，部分技术服务类企业获得感较弱。虽然2015年《国家税务总局关于许可使用权技术转让所得企业所得税有关问题的公告》规定，企业转让专利使用权取得的收入中不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。但减税降费优惠政策并未涉及专利实施许可转让、专利申请权转让、技术秘密转让这三类我国占比较高的形式。此外，我国鼓励企业进行研发创新的相关税费优惠政策也较为缺乏。
三是相应法律法规配套不及时，削弱了减税降费的政策效果。相较于灵活实施的减税降费政策，法律法规具有稳定性，不配套的、甚至相矛盾的法律法规降低了企业的获得感。例如，2016年实施的“营改增”改革为保证税负总体只减不增，将营业税优惠政策平移至增值税，但较多成本仍未纳入抵扣范围，金融业、服务业企业税负加重。同时，《财政部 税务总局关于明确增值税小规模纳税人免征增值税政策的公告》（财税〔2021〕11号）中虽然规定对月销售额不超过15万的小规模纳税人免征增值税，但税务机关在实际征收过程中需要先征税款，再开增值税专用发票，这导致需代开专用发票的小微企业无法享受政策优惠，获得感降低。同样的情况也发生在技术转让、开发的企业中，依据现有优惠政策，企业在进行技术转让后可免征增值税。但若提供方享受了增值税减免优惠政策后，就只能开具普通发票，这导致购买方无法获得进项税抵扣发票。所以，实际中技术提供方为了能开具增值税专用发票，不得不放弃税收优惠，加重了其税收负担。
四是分税制财政体制改革滞后，限制了减税降费政策长效发挥。1994年我国施行分税制财政体制，该项改革虽理顺了中央与地方的财政关系、提高了中央的宏观调控能力，但同时不匹配的财权与事责进一步导致地方政府财力锐减。为缓解财政压力，地方政府强化税收的收入筹措功能与挖掘非税收入的增收潜力，这导致我国宏观税负不断加重。
五是税收法定意识淡薄，人为治税影响减税降费效果。税收法定是现代税制的基本原则，税收立法、执法、司法皆应遵守税收法定原则。但事实上，我国税收法定原则落实并不到位，人为治税削弱了减税降费的实施效果。首先，一些地方税收任务层层加码，持续增加的税收任务导致部分地方政府加大税收征管力度、甚至出现“过头税”现象，减税降费政策的部分效应被抵消，企业获得感不强。其次，我国地方政府拥有很大的收费空间，当分税制导致其财力锐减时，地方政府可以通过使用“费权”、增加非税收入缓解财政压力，税收收入与非税收入之间出现“翘板效应”。
减税降费的改革方向探讨
为应对现阶段我国经济发展面临的需求收缩、供给冲击、预期转弱三重压力，2022年政府工作报告中指出，要“稳字当头、稳中求进”，要把“稳增长”放到更突出的位置。与西方国家为应对疫情冲击、加大力度刺激需求不同，我国主要采取“保市场主体”和“稳就业”的措施。这就要求进一步完善减税降费政策，继续施行“组合式”减税降费策略，不断提升减税降费的政策效能，其改革方向主要体现在：
聚焦三大重点领域，提高积极财政政策精准度
现有减税降费政策的针对性、精确度有待进一步提高，新一轮减税降费则应聚焦于制造业、小微企业和研发创新三大重点领域。
制造业是立国之本、兴国之器、强国之基，是实体经济的基础。促进制造业发展应进一步加大增值税留抵退税力度，从增量退税到存量退税。部分地方政府因财力困难留抵退税难度增大，要将留抵退税与财政处理方式相结合，例如针对企业初创期重大投资项目形成的大额留抵退税额，可暂时转交中央设立专向账户进行退税。待一定期限后，中央财政可以按照地方政府增值税入库占全国增值税总收入的份额集中算账，这样通过财政方式统筹处理中央财政和地方财政的分担份额，更好地发挥了调节作用。此外，留抵退税应该制定科学的管理制度，税务机关应该严格核实纳税人提交的留抵退税申请，防止在退税过程中出现管理漏洞影响政策效应。
量大面广的小微企业和个体工商户是中国经济韧性和潜力所在，稳住了它们，就等于稳住了经济的“半壁江山”、稳住了就业、稳住了民生。李克强总理在十三届全国人大五次会议提到“减税降费应首先考虑小微企业”。为提升小微企业的获得感，可允许地方政府根据管辖区域的实际情况制定具有特色的政策方案。同时应该向小微企业普及减税降费政策信息，避免企业因对优惠政策了解不足而无法享受政策红利。另一方面，应继续扩大“六税两费”减免政策的适用范围，并根据经济情况适时延长政策优惠时间。
创新是企业生存与发展的根本，因而未来减税降费的优惠政策应聚焦研发创新，通过税费减免引导企业通过创新实现高质量发展。这就要进一步提高针对企业创新活动的政策优惠力度，如增加企业研发投入需要进一步提高普惠性的研发费用加计扣除比例、提高扣除基数；规避创新风险需要针对尖端科技企业出台相关优惠政策，如允许该类企业按当期研发费用的5%提取科技开发风险准备金；推动产业结构优化升级需允许高新技术产业或国家重点鼓励发展产业中的企业，在缴纳企业所得税时将当期用作产业化的投资总额扣除；提高员工技术水平需要允许税前按一定扣除员工教育经费，并一步提高扣除比例；企业进行创新活动面临亏损或者破产时，应允许亏损转结至盈利年度，以获得企业所得税退还，同时还应降低破产与并购重组环节税费负担，让企业放心进行研发创新。
继续调整企业社保缴费率，降低企业用工成本
目前，我国企业承担的社保缴费占员工基本工资的43%，20%的企业的缴费率超过经济合作与发展组织（OECD）其他国家。过高的社保缴费提高了企业的用工成本，不利于“保市场主体”与“稳就业”工作的实施。2019年政府工作报告中指出“要进一步下调城镇职工基本养老保险单位缴费比例，并稳定现行征缴方式，各地在征收体制改革过程中不得采取增加小微企业实际缴费负担的做法，不得自行对历史欠费进行集中清缴”。这足以可见中央已充分认识降低企业社保负担的意义，减税降费政策在下一阶段应进一步适度降低企业社保缴纳比例，提升政策精准度，阶段性减免社保缴费的政策应考虑具体行业和受疫情的影响情况。还应根据具体情况，适当考虑延长阶段性减免政策；聚焦个体工商户及其他灵活就业人员，将其纳入减免范围。
系统设计税收政策，避免“按下葫芦浮起瓢”
灵活的减税降费政策需要协同的税收政策配合，只有政策一致才能形成合力，充分发挥政策效果，切实为企业解难题、办实事。具体措施上，应进一步完善增值税进项税抵扣链条，如将贷款利息纳入抵扣范围；加快推进税率简并改革，同时降低制造业13%的增值税税率；及时取消减税降费政策相关的资格申请规定，允许受疫情影响生产经营困难的企业延迟纳税；在符合条件的情况下，允许购买方在没有获得进项税专用发票的情况下也可以进行增值税抵扣减免。
完善分税制财政体制，加快健全地方税体系
分税制改革后，地方政府事权与财力不匹配是导致企业减税降费获得感较弱的重要原因之一。解决这个问题首先进行事权与财力划分的改革，调整中央与地方政府的财力分配，最终实现事权与财力的均衡。《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》明确提出要“建立事权与支出责任相适应的财政制度”，该决定指明了未来财政体制改革将围绕事权与支出责任划分展开。因此，理顺央地政府的事权与财力关系是第一步，接着要在理顺关系的基础上进行分税制财政体制的改革，避免地方政府对企业伸出“攫取之手”。
健全的地方税体系是地方政府拥有持续、稳定收入来源的基础，财政压力得到缓解后政府通过非税收入弥补财政缺口，将压力转嫁给企业的问题会主动得到缓解。因此，健全地方税体系是确保减税降费政策红利有效落地的关键，具体来看，地方税税种需要满足税基宽广、税源稳定、税源简单、地域性特征明显这四个特征。从我国实际情况出发，征收房地产税较为适宜。最后，我国目前间接税比重较高，直接税比重较低。需进一步优化现有税制结构，提高个人所得税等直接税的比重，充分发挥其收入分配效应。同时还需降低具有累退性的间接税比重，避免其带来的负面影响。
加大监督整治力度，规范非税收入
非税收入规模庞大、征收主体多元。因征收过程缺乏规范性，通过提高非税收入增加财力也会导致地方政府伸出“攫取之手”，将压力转嫁给企业。2021年4月，《国务院关于进一步深化预算管理制度改革的意见》指出，要“严格落实减税降费政策，严禁收取过头税费、违规设置收费项目或提高收费标准”。扫清减税降费政策实施的障碍首先要理清不规范的、不透明的政企税费关系，必须进一步推进政府收费管理改革、深化放管服改革，只有简化税收征管的工作流程、减少税务部门内部审批工作的流转环节，确保行政审批事项高效运行，才能降低制度运行成本，真正为企业减负。
加大监督与整治力度，让不规范的、不透明的政府收费透明化、法治化。联动政府部门与市场主体，进行信息互通、共享，建立完善的监督机制。同时还需对违法违规的收费行为处以重罚，以制止乱收费行为发生。此外，因政府性基金是非税收入中最重要的一部分，清理政府性基金直接关系到政府对非税收入改革的成功与否。近年来，虽然逐步清理了城市公用事业附加等部分政府性基金，但我国目前的政府性基金收入依然较高，地方水利建设基金、国家电影事业发展专项资金等收入规模小、占比低的政府性基金应逐步清理，政府性基金也应纳入政府预算管理体系中。只有规范统一管理非税收入，减税降费政策才能有效落地。
【本文作者为中南财经政法大学财政税务学院教授；中南财经政法大学财政税务学院2021级财政学博士研究生靳取对本文亦有贡献，在此表示感谢；本文系国家社会科学基金后期资助项目（项目编号：20FJYB014）阶段性成果】
参考文献
[1]陈小亮：《中国减税降费政策的效果评估与定位研判》，《财经问题研究》，2018年第9期。
[2]范子英、彭飞：《“营改增”的减税效应和分工效应：基于产业互联的视角》，《经济研究》，2017年第2期。
[3]高培勇：《我们究竟需要什么样的减税降费辨识》，《财经界》，2019年第1期。
责编：蔡圣楠／美编：石 玉
Pattern Evolution and Reform Orientations of Tax and Fee Cuts in China
Zhan Xinyu
Abstract: Since the international financial crisis in 2008, China’s tax and fee cuts have experienced three main patterns, namely, from one that mainly regulates demand supplemented by supply, through one which mainly regulates supply supplemented by demand, and to one that attaches equal importance to both supply and demand. The large-scale tax and fee cuts in China in recent years have achieved remarkable effects, but there are still some problems, including the high social security contribution rate of the enterprises, the limited application scope of tax preferential policies, the untimely matching of laws and regulations, the lagging of the tax sharing financial system, and the weak awareness of tax legality. Therefore, to further improve the policies for the tax and fee cuts, we should continue to implement combined strategies for tax and fee cuts to constantly raise the effectiveness of the policies for tax and fee cuts.
Keywords: tax and fee cuts; policy effects; existing problems; reform orientations
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